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完善我国出口退(免)税制度 体系的思考
日期:2017-10-12    来源:西安税务研究
 

完善我国出口退(免)税制度 体系的思考

叶美萍  王文清  李景昊

 

 

    内容提要:出口退(免)税是国际贸易中通常采用并为各国所接受的一项税收措施,目的在于鼓励各国出口贸易的公平竞争。2016 5 1日全国营改增试点全面推行后,除出口货物劳务外,国际运输、服务贸易及无形资产也列入出口退( 免)税的范围。目前,在我国出口退(免)税制度尚不完善的前提下,进一步整合税收资源非常关键,它对鼓励国内企业走出去,扩大对外贸易多渠道发展,带动国内经济稳步增长意义重大。

    关键词:出口退(免)税;制度体系;增值税;消费税;国地税合作中图分类号F812.423 文献标识码:章编号:2095-1280(2017)02-0038-06



出口退(免)税是我国税收管理制度的一个基本组成部分,从1985 年我国实行出口退(免)税以来,经过30 多年的风雨历程和递进发展,它在鼓励企业出口、调控国内经济、增强国际竞争等方面发挥了积极的作用。 但现行出口退税政策体系还不能很好地适应当前形势,这就需要对整个制度体系及政策管理做进一步的完善和调整。



    一、近5 年我国出口及退(免)税形势

 

2012—2016 年,随着国际经济形势的变化,我国出口贸易总额从2012 年的20,489 亿美元增长到2016 年的20,974 亿美元,累计增幅2.36%,其中2014 年出口货物总额最高达到23,428 亿美元(见图1)。2015 年至2016 年受国际经济下滑的影响,我国出口贸易总额也随之下降。从我国出口退(免)税情况看,2012 年至2016 年连续5 年超过万亿元,特别是2015 年增值税和消费税退税分别实现9214 亿元和17 亿元,达到历史新高。同时,2012 年至2016 年我国出口退税及增值税收入情况(见下表)显示,5 年内出口退税平均占到同期税务部门组织增值税收入的26.34%,2015年实现最高值达到了29.51%, 接近当年国内增值税收入总额的三分之一。2016 年我国出口贸易形势压力较大,增值税出口退税出现负增长,但总值仍达到8789 亿元,虽然有营改增后增值税增收的客观因素,也未影响到出口退税占比达21.53% 的高占比态势。

从下表中5 年的全国数据来看,在部分沿海经济发达地区,出现了出口退税超出国内增值税收入的过头情形,尤以深圳、厦门两个沿海港口城市为典型。以厦门为例,2012 年国内增值税收入实现238 亿元,而出口退税办理304 亿元,超出增值税收入66 亿元,至2016 年国内增值税收入355 亿元,出口退税办理348 亿元,因受营改增后增值税收入增加的影响才出现7 亿元的顺差(见图2)。应当讲,近年来出口退税对我国外贸经济的发展,特别是对中小企业的良性发展发挥了不可替代的作用。当前,随着全球经济的逐步复苏,国家一带一路战略的有效实施,以及营改增试点全面推开,走出去企业将会有更大的发展空间,出口退税规模还将保持不断增长的势头,出口退(免)税政策对企业的持续稳定发展将会产生更大的影响。因此,更加需要一套较为科学的出口退(免)税制度来保障和支撑。

 

    二、当前我国出口退(免)税制度体系的现状

 

   目前,我国出口退(免)税制度体系主要由四部分构成:

 

  (一)国务院制定的行政法规

 

根据国务院颁布的《中华人民共和国增值税暂行条例》(中华人民共和国国务院令第538 号)第二条第(三)项和《中华人民共和国消费税暂行条例》(中华人民共和国国务院令539 号)第十一条规定,自2009 1 1 日起,增值税一般纳税人出口货物税率为零,国务院另有规定的除外。

对纳税人出口应税消费品的,免征消费税,国务院另有规定的除外。《中华人民共和国增值税暂行条例》和《中华人民共和国消费税暂行条例》是现行出口退(免)税制度体系的基础,也是鼓励我国货物劳务及服务参与国际竞争的有力措施,由于免除了货物劳务及服务最后出口环节的增值税和消费税,并通过退还其前面流转环节的增值税和消费税,以不含税价格进入国际市场,提高了本国产品的竞争能力。同时,它也是促进国际贸易发展的一项重要手段,对我国以市场经济模式融入国际经济大循环进程有着非常重要的意义。

 

   (二)财政部和国家税务总局联合制定的规范性文件

 

《财政部 国家税务总局关于出口货物劳务增值税和消费税政策的通知》(财税〔201239 号)和《财政部 国家税务总局关于全面推开营业税改征增值税试点的通知》(财税〔201636 号)两个文件,基本涵盖了目前出口货物劳务及服务的退(免)税政策,它在零税率原则下将出口退(免)税制度的结构进行了重新搭建,使税务部门及出口企业有法可依、有章可循,且更便于征纳双方准确了解和执行出口税收政策。



   (三)国家税务总局以公告形式发布的规范性文件

 

以《国家税务总局出口货物劳务增值税和消费税管理办法》(国家税务总局2012 24 号公告)为代表的若干配套政策的出台, 为出口退(免)税的办理从出口退(免)税备案、申报时限、资料提供、涉税风险以及服务管理等方面做了进一步明确规定;并针对国际贸易发展的趋势及国内经济动态的需求,及时推旧出新调整相关内容,降低了出口退(免)税的准入门槛,同时,也更加有利于企业实务操作,进一步提升了退税办理效率。



   ( ) 国家税务总局以税总发等形式发布的规范性文件

 

近几年,国家税务总局为了加强税务机关内部管理、提高办事效率、杜绝渎职犯罪等,下发了若干管理性的文件。例如以《全国税务机关出口退(免)税管理工作规范(1.1 版)》(税总发〔2015162 号)为代表的文件,侧重约束并规范税务人员的行为,明确了税务人员受理出口退(免)税业务的具体要求及流程事项等,加强了内部规范管理,提高了服务纳税人的效率。

目前,现行有效的出口退(免)税政策文件大约仍有400 余份。从以上四层结构来看,第一层属于行政法规,第二、三、四层属于规范性文件,行政法规是出口退(免)税制度体系中的最高层级,而规范性文件则在出口退(免)税体系中占了绝大部分的比重。



    三、出 口退(免)税制度体系存在的问题

 

  (一)出口退(免)税政策相对零散

 

1985 年我国出口退(免)税政策实施以来,出口退(免)税的范围从货物劳务至服务全面覆盖,申报核准的方式也从手工到电子化再到无纸化,整个工作定位与退税环境都发生了天翻地覆的变化。据不完全统计,从实行出口退(免)税制度至2012 年进行整合的27 年间,关于出口退(免)税的规范性文件多达700 余份,前后政策废旧用新、新老交替、变动频率高,显非常零散,并且部分文件内容还相互冲突,其连贯性、完整性、系统性相对薄弱,非常不利于税企双方在征、纳、退方面的执法协调与正确理解。

进入2012 年,财政部会同国家税务总局对前期出口退(免)税政策全面系统地进行了梳理与归并,经过调整,出台了财税〔201239 号和国家税务总局2012 24 号公告,2015 年底又修订下发了《全国税务机关出口退(免)税管理工作规范(1.1 版)》(税总发〔2015162 号),三个文件分别从基本政策依据、出口退税管理、税务内部规范入手,涵盖了出口退(免)税的基本内容,构成了现行出口退(免)税制度的基本框架。通过整合,形成了规范性、系统性的出口退(免)税制度,但随后的补丁政策仍层出不穷,使清晰明了的结构框架又出现了错综复杂的分支。据不完全统计,2012 年至2016 年期间又相继出台70 余份文件对原政策进行补充与完善。可见,出口退(免)税政策的系统性与完整性还有进一步整合、提升的空间。



   (二)部分内容不适合新形势发展的需要

 

当前,随着增值税电子普通发票的全国推行,纳税人无纸化办税有了深度的提升。办理出口退(免)税也在逐步实现无纸化(除特殊要求以外),并且在部分省、市还开通了出口退(调)库的税银库联网,出口退(调)库也实现了无纸化。在行政审批制度改革的不断激励下,许多行政审批项目由审批制改为备案制,其中就包括将出口退(免)税资格认定改为出口退(免)税备案管理。因此,需要进一步紧跟形势发展,集中调整、规范与此相关的内容。

 

    (三)部分政策及制度规定相互交叉重复

 

目前,国家税务总局2012 24 号公告和《全国税务机关出口退(免)税管理工作规范(1.1版)》(税总发〔2015162 号),就出口退(免)税管理和对企业的要求制定了较为全面的规定,但2005 年出台的《出口货物退(免)税管理办法(试行)》(国税发〔200551 号)还依然有效,其中部分内容与前者冲突,比如违章处理的规定,前者对后者文件中的相关内容既没有进行调整,也没有废止,这就给税收执法带来许多争议与隐患。



   (四)制度设定不明确,有待进一步细化

 

一是出口退(免)税部分政策有待明确,例如出口退(免)税的审批事项被税务总局调整为需要进一步改革和规范的其他权利事项目录中,目前急需进一步明确。二是营改增背景下带来了出口退(免)税新问题。营改增后服务及无形资产实行出口零税率,但与出口货物劳务的纳税人相比,由于涉及进项税税额抵扣较少,导致应税服务企业税负增大,直接影响到出口退(免)税的计算。

同时,在加强税收管理方面还存在着诸多薄弱环节,出口服务比货物贸易更容易发生出口骗税,且骗税的手段会更加隐蔽,而现有的风险管理措施及人力资源配置还不能满足当前形势的需要。例如出口税收函调工作,由于基层管理人员不足,有的税务人员管理纳税人达到上千户,而出口税收函调实地核查企业的生产能力,要全面了解从货物采购、耗用到产出量、销售等方面的情况,但受人员所限,实践中操作难度很大,有些工作难免流于形式,导致部分复函质量不高。



     四、出口退(免)税制度体系缺陷的形成原因

 

   (一)客观因素

 

出口退(免)税制度没有随着社会经济的不断发展而及时调整是其体系缺陷形成的客观因素。经济发展、社会进步是一个持续不断变化的客观过程,特别是我国确立社会主义市场经济体制以来,社会经济活动的方方面面都在发生着深刻的变化,社会主义市场经济的本质是法治经济,只有建立起严密的法律体系,才能促进社会经济的发展。虽然我国在2011 年就宣布中国特色社会主义法律体系已经形成,但依法治国的任务依然艰巨和繁重,法治中国的建设还有很长的路要走。因此,2014 10 月党的十八届四中全会的主题就落在依法治国上,这在我党的历史上尚属首次。与其他法律体系相比,我国出口退(免)税制度体系的差距就更大,由于该制度的建立只有短短30 年的时间,同时,在税收政策方面,一些比较大的改革仍在进行,比如增值税还没有最后立法,而出口退(免)税制度体系作为税收法律体系的一部分,其丰富完善也必然需要一个过程。



   (二)主观因素

 

相关政策出台没有进行充分的基层调研和论证是出口退(免)税制度体系缺陷形成的主观因素。由于出口退(免)税相对增值税、所得税而言规模较小,从学术层面看,关注与研究此类政策的学者并不多;从操作层面看,出口退(免)税从申报到核准都自成体系、相对独立,无论是税务部门还是纳税人全面了解、熟悉出口退(免)税政策的并不多。因此,每次对将要出台的政策进行意见征求时,其效果并不理想,待到正式文件发布实施后,才发现问题的存在,此时只能靠打补丁来完善与修改政策,这就造成了文件分散且复杂的现状。



   (三)根本因素

 

出口退(免)税制度体系缺少法律层次的基本定位是缺陷形成的根本原因。法律的制定、修改、颁布有一套科学严密的程序,经过充分调研论证后出台的法律,其稳定性不言而喻,而制定行政规章的程序相对简单,部门规章则更加容易。《立法法》第八条第(六)项明确税种的设立、税率的确定和税收征收管理等税收基本制度只能制定法律,将税收法定原则专设一项。出口退(免)税实际上属于税收征收性质的核准项目,它的范围扩减、税率调整等理应由法律来确定。我国曾在1998 年为了应对世界经济危机的影响,短期内连续6 次频繁调整出口退税率,这完全脱离了税收法定的原则,造成了政策的多变。实践证明,出口退(免)税范围、依据、退税率的调整等重要事项,只有通过全国人大制定的法律来规定,才能保证其相对稳定,并从根本上解决当前制度体系繁杂的问题。



    五、完善我国出口退(免)税制度体系的建议

   (一)重新梳理归并现行出口退(免)税政策

 

目前, 归纳出口退( ) 税政策的工作可分为三个方面:一是出口退(免)税政策管理。需要征纳双方了解和执行的基本政策, 包括出口退( ) 税的企业范围、货物劳务及服务范围、退税依据、计算办法、申报流程、核准流程、法律责任等, 全面理清后以通知或公告的形式发布。二是出口退(免)税申报管理。主要明确纳税人办理出口退(免)税的期限、地点、方式、资料以及特殊业务的处理等。三是出口退(免)税规范管理。进一步规范税务人员的职业操守, 明确办理出口退( ) 税的内部流程环节,查找日常管理中的风险点以及防范和打击骗取出口退税的要求等。



   (二)不断更新现有出口退(免)税制度机制

 

根据国家对外贸易的需求,进行出口退(免)税政策的调整应该是一种常态,但要避免打补丁式的文件陆续出台,克服文件繁琐、不便执行的弊端。一是制度更新要有相对固定的周期。比如半年、一年或两年等,根据形势需要确定一个比较固定的周期,比较急、影响面窄、需要立竿见影的政策可以半年调整一次;对影响面和调整力度较大的可以在某一个固定周期结束前进行调整,并做到提前发布。二是制度更新要有相对固定的模式。在某一新政发布前,对新旧政策之间的调整、补充、完善的内容进行全面解读,使新政实施不拖泥带水,不留后遗症,确保税企双方便于查找、理解和执行。



   (三)提升出口退(免)税的法律层级

 

目前,在我国的税收法律体系中尽快增加出口退(免)税这一环节十分必要。特别是在营改增全面推行,增值税立法有望推出之际,针对实际需求立即着手《出口退(免)税条例》的起草与制订工作,待条件成熟时再将其上升到法律层次。该项工作的依据:一是税收法定的要求。党的十八届三中全会指出,财政是国家治理的基础和重要支柱,科学的财税体制是优化资源配置、维护市场统一、促进社会公平、实现国家长治久安的制度保障。必须完善立法?,建立现代财政制度

1982 年,宪法就确立了公民有依照法律纳税的义务的税收法定原则,《立法法》又进一步明确税种的设立、税率的确定和税收征收管理等税收基本制度只能由法律规定。二是依法治税的需要。依法治税是依法治国的重要内容,作为行政执法部门,要推动税收立法,完善税收法律体系,提高执法水平,降低执法风险,为税收工作营造良好的法治环境。三是税收本质的体现。按照现代公共财政理论,税收的本质是纳税人通过依法纳税来购买政府提供的国防、安全等公共产品。财政部、国家税务总局作为税收管理的具体执行者,自己制定并实施有关税收行政法规将有失客观和公允,税收政策的公平、公正性将会打折。因此,长远之计是要把《出口退(免)税条例》上升到法律层级,通过全国人大以法律的形式发布《出口退(免)税法》,以此来保证税收政策的公平、公正性,同时,解决当前出口退(免)税政策体系中存在的诸多问题,真正实现依法退(免)税,从而推动我国对外贸易的长期稳定与发展。



   (四)深化国地税合作伙伴关系

 

随着国地税征管改革、合作执法的不断深入,出口退(免)税作为资源集约整合的对象,也应当融合到国地税联合执法的工作中来,以不断丰富、拓展国地税征管合作的内容。一是完善制度建设。出口退(免)税虽然是增值税的后续环节,但在国地税联合执法过程中是不分税种与功能的。因此,制订健全、科学、规范的合作管理制度就显得尤为必要,通过完善的制度建设,明确双方协作配合的层面、方法、手段、内容;同时,持续完善国地税部门的情报交换制度,定期向对方进行情况反馈和通报,促进合作效率的进一步提高。二是共搭纳服平台。突出出口退(免)税窗口服务和网络化服务,以共建办税服务厅和电子税务局为抓手,在整合服务资源、加强服务衔接、拓展服务领域等方面积极探索。通过国地税共建实体和电子办税服务厅,实现从受理出口退税备案、领取出口发票,到下达退(免)税通知书等,一条龙服务到位。三是深度联合执法。按照一次入户、统一检查、联合审理、各自处理的原则,国地税之间应当深化对出口企业相关案件的办案协作,特别是加大对出口骗税案件合作检查的力度,提升稽查质效。并不断深化信息的共享利用,建立信息定期比对制度,加强对出口企业中的非正常户、注销户的交叉核实。通过国地税的紧密合作,充分发挥国地税各自的优势,进一步推动出口退(免)税服务深度融合、执法适度整合、信息高度聚合,让守法诚信的纳税人享受到真正的便利与快捷。



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(作者单位:叶美萍,国家税务总局税务干部进修学院;王文清,国家税务总局税务干部进修学院;李景昊,河南省平顶山市国家税务局进出口税收管理科)


 
      
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