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溯源税收改革
日期:2012-02-28    来源:税收科学研究所
 

自从税收产生之后,关于税收的改革就是一个永无止境的变化过程。中国在封建社会,主要的税收表现形式就是田赋,5000年的历史长河中,田赋大致经历了8次大的变化。主要有:夏商周时期的“贡助彻制”;战国、秦汉、两晋时期的“租税制”;北魏、隋、唐的“租调(租、庸、调)制”;唐朝中期到明朝的“两税法”,明朝中期到清朝前期的“一条鞭法”和清朝雍正到民国初年的“地丁银制度”。严格意义上讲一条鞭法和地丁银制是两税法的继续和完善。因此,中国赋税制度实际上是贡助彻、租调(税)制和两税法三个大的阶段,各领风骚上千年。后来,经过民国时期的税收整理,我国的税收制度开始向现代税收体制靠拢。建国之后,为适应社会主义市场经济的发展,我国的税收改革不断向科学化、国际化、专业化推进。

周武王革新

中国赋税历史上有确切记载的第一次重大的税收改革是周武王姬发灭掉商朝之后实行的革新措施。

商朝最后一个皇帝商纣因为荒淫残暴、苛重赋税,搜刮民财,不顾人民的死活,所以,周武王率诸侯伐纣。攻克殷都之后,武王采取了一系列救济殷民,减轻剥削,争取民心,安抚百姓的做法。首先,命令把商纣时期通过苛重赋税剥削来的鹿台的钱财和鉅桥的粮食散发给贫穷病弱的百姓;其次,命令召公从监狱当中释放殷朝的忠臣箕(ji)子;再次,命令整修了被商纣残杀的忠臣比干的陵墓,释放了被囚禁的老百姓,表彰了贤臣商容的闾里。

周武王的散财济贫,减轻剥削和压迫的革新措施,标志着中国历史上第一次以轻徭薄赋为代表的民生安定、国家太平的新时期的到来。周武王使百姓摆脱了商纣的残暴统治,对于商朝人民和其他各族人民来说,是一次人身的解放,在中国赋税历史上具有重要意义。

鲁国初税亩

中国的田赋制度在夏商周时期实行的是“贡助彻”制度,而贡助彻制度实行的基础是以土地公有为前提的井田制度。中国井田制度的产生可能要溯源到父系氏族社会时期,此法肇于黄帝,成于大禹,备于周,坏于秦。在氏族社会末期,土地为社会成员所共有。每年,公社成员分配到相等数量的土地,一年或者数年之后,又收回重新分配土地。为了耕作方便,田间留有供劳动者往来操作的小路;为了便于灌溉或者排水(涝),又在田间挖有蓄泄兼施的沟渠。“方里而井,井九百亩,其中为公田,八家皆百亩,同养公田”。

后来,齐国的宰相管仲针对过去不适应生产发展的赋税制度进行改革,实行“相地而衰征”,根据土地土质的好坏、水源的远近、产量的高低,将土地分成若干等级进行征收。这实际上是对井田制的一种否定,为以后的田赋制度改革奠定了基础。

公元前594年,鲁国实行“初税亩”。初税亩打破过去所有的礼制规定,不分田地是公田还是私田,一律按照田亩的多少来征收田税。这比管仲的“相地而衰征”又向前大大推进了一步,是中国田赋制度的一次重大的变化,等于是以税收的形式承认了私田的合法化,标志着井田制已经完成了它在中国历史上的使命,一个按照田亩征税的田赋制度开始萌芽。

商鞅变法

鲁国的“初税亩”按照田亩征税的制度承认了土地私有的合法化,而秦国的商鞅实行变法则从法律的角度上允许土地可以自由买卖,使封建的地主经济得到了发展。

公元356年,秦孝公任用商鞅为左庶长,实行变法。这次变法的主要内容有:(1)废除旧的世卿世禄制度;奖励军功,凡是立有军功者,按功劳大小给予奖励,包括奖励田宅和奴隶等等;对没有建立功勋的,即使是国君亲属,也不得享有特权;对参加私斗者给予惩罚。(2)实行编户和连坐法,“令民什五而相收司连坐,不告奸者腰斩”,实行相互监督、遇事检举、匿罪者连坐的制度,以加强对人民的统治。(3)奖励耕织,凡是努力从事农业生产,所产粮食和布帛超过规定数量的,可免除本人的徭役和赋税;凡是不安心农业生产,或因从事商业末业,游手好闲而贫穷者,罚做官家的官奴。(4)鼓励分家立户。一家凡是有两个儿子以上者,到法定年龄必须分家,自立门户,从事农业生产并且向国家缴纳赋税;否则,罚出双倍的赋税。(5)焚诗书,重法令。对人民实行专制统治。

这次改革危及到了秦朝旧的贵族的利益,招致了不少人的反对。但是,商鞅不为所动,并且法及太子。这样,几年之后,无人反对变法,“乡邑大治”。于是,六年之后的公元前350年,商鞅又实行了第二次变法。

商鞅的这次变法主要有三个方面:(1)在国内推行郡县制,县令和丞由国家直接任免,以加强国君对地方的控制;(2)废除西周以来的井田制,“为田开阡陌封疆”。(3)统一度量衡,以便有利于赋税征收尺度;统一俸禄发放标准。第四,禁民父子兄弟同室。

商鞅的这次改革在历史上留下了深远的影响。《汉书·食货志》说商鞅“改帝王之制,除井田,民得买卖”。《战国策》说商鞅“决裂阡陌,教民耕战”。商鞅改变了夏商周以来的土地国家所有制,而确立了地主和自耕农的土地所有制,从法令上允许土地自由买卖;至于政府控制的公田,可根据需要,进行调配,以促进地主经济的发展,促进国家来自土地的收入。

商鞅的变法是当时战国时期各国变法当中最坚决、最彻底,为日后秦国的强大和最终对全国的统一起了决定性的作用。

汉武帝财税改革

秦朝实行的苛征政策使百姓的徭役和税收负担十分沉重,陈胜、吴广起义推翻了秦朝的统治之后,刘邦建立了西汉王朝。为了发展生产力,刘邦采取了“与民休息”的税收政策,百姓的税收负担减轻,从而使得西汉的经济迅速得到恢复。但是,到汉武帝时期,汉武帝面对的不再是贫弱,而是富有,所以他的目标和手段,不能再是无为、退让、节俭,而是进攻、开拓,以大量的人力、物力和财力来换取国家的长治久安。于是,汉武帝先后16次发起了对北方匈奴的战争,同时对于东南、西南、南方少数民族部落加以征服和巩固。汉武帝的南征北战,巩固了各民族的统一,稳固了国家的政权,安定了边境人民的生产和生活,在中国历史上写下了光辉的一页。但是,战争的消耗是非常大的。为了保证巨额的军费开支,也为使农业和农民能充当起国家军政费用的后勤保障作用,汉武帝一方面发展经济,特别是扶持农业的发展,另一方面大力开辟财源,进行财政改革。

在农业方面汉武帝重视对土地的开发,重视农器具的改进和提高,重视牛耕和马耕,重视圳(zhèn田野间的水沟)垅互换,重视轮流种植,重视水利建设,重视漕运和灌溉,使得西汉的农业得到很大的发展。西汉末年,全国有户1220多万,人口达到5900多万人,全国垦田数为827万余顷。

汉武帝改革的目的是有效地保证军政费用的需要,改革的重点是开辟税源,开辟税源的首选是分割商人的利益。

1)卖武功爵和出卖免役权。武帝元朔六年——公元前123年,因连年战争,对有功者重赏,对死伤军士抚恤,死伤战马要补充,加上军粮、军用物资的转输,耗费财力、物力、人力巨大,大司农奏称“国库藏钱无多,赋税收入将近耗竭,难以保证军政各费需要”。于是,“有司请民得买爵及赎禁锢免减罪,……名曰武功爵”。按照《本纪》所说,大将军卫青频频得胜,军士斩获多,赏的爵级也多,无法赠与转卖,于是制定武功爵、赏官,以宠战士。武功爵凡十一级,“级十七万,凡值三十余万金”。

除了卖武功爵外,还有“买复”,就是按照规定向国家缴纳一定数量的财物,可以买得不服徭役的权利。武帝元朔元年——公元前128年,规定各官府送纳一定数目的奴婢,可以免除终身徭役。如果缴纳数量超过定额的,可以为郎官,原来是官的可以增加俸禄。

2)统一货币。汉武帝时期国家铸造的钱币有龙纹币、马纹币、龟纹币、三铢钱、五铢钱、赤仄钱、三官钱等。统一货币,一方面有利于市场商品流通,另一方面也使国家控制了铸币权,对国家的财政非常有利。

3)盐铁酒官营。西汉初年,盐铁生产是官民共营,国家控制一部分,贵族、豪强大贾也控制一部分。到汉武帝时,组织官营盐铁工场,设置主管盐铁的政府机构,吸收有管理经验的盐铁富商到官府中当盐铁官。当时,汉王朝设置有盐官的地方为28郡,设置有铁官的地方有40郡。盐铁事业的广泛发展,不仅满足了人们日常生产、生活需要,也使国家军队武器装备得到了很好的保证,更主要的是盐铁专营之后,既抑制了商人的暴利和兼并活动,也很好地解决了国家财政困难。

4)对工商业者征税。元光六年(前129),首次开始对商贾的车船征税。后来,由于关东大水,关东贫民72万人迁于陇西、北地、西河等多处,所有衣食、安家费用全是由财政供给,当时国家用费不足,于是开始对民户积蓄缗钱征收税,税率为2%。

5)屯田。武帝元光五年(前130),招募百姓民屯:因开“通西南夷道,作者数万人,千里负担馈饷,率十余钟致一石……数岁不通,蛮夷因以数攻,吏发兵诛之。悉巴蜀租赋不足以更之,乃募豪民田南夷,入粟县官,而内受钱于都内。”元狩四年(前119),卫青、霍去病大破匈奴,封狼居胥山而还,改以吏屯田。元鼎六年,于上郡、朔方、西河、河西设置田官,筑塞令卒60万人屯田戍守。之后,又在新疆轮台、渠梨,甘肃张掖、酒泉屯田。屯田为汉武帝时期解决了边境军民的用度问题,减省了运输费用,开发了土地,对于后世经济的发展奠定了基础。

6)实行均输和平准制度。均输和平准是汉武帝时期控制商品运销、平抑物价、增加财政收入的又一重大举措。均输就是在各郡国设立均输官,按各地出产情况和物价高下分类,凡是中央不需要或需要有限的,由工官制造运输工具,均输官将其运输到销量大、价格相对高的地方出卖,销售收入交中央;中央需要或者京师紧缺的物质,由均输官在出产丰富、物价相对低廉、运输里程又不太远的地方购买,运供京师。

平准就是在长安设立平准机构,设置管理各地运送京师的货物,按照供需情况进行调剂,当物价上涨时,按平价卖出,当物价低于市场标价时,按平价买进。

均输满足了王室及在京衙门百官和居民的需要,免除了地方对赋物的远道运输,减轻了徭役,节省了运费,对商人利用供求关系从中取利的行为进行了预防。而平准在调剂余缺、平抑物价、保证市场需求、稳定市场价格方面起到了积极的作用。

汉武帝的财税改革是建立在国家一定的经济基础之上,卖爵、买复、算缗、算商车、盐铁官营、屯田、均输都是为了开辟税源而设立的。中国赋税史上对车船的课税、对利息的课税都最早来源于汉武帝时期。

曹魏税制改革

东汉末年,连年的割据混战使得北方社会经济遭到严重的破坏,“百里无烟,城邑空虚,道馑相望”。作为处在乱世当中的曹操,同情百姓的兵祸之苦,决定把“奉天子以令不臣,修耕植畜军资”作为完成统一大业的政治、经济两大方针,在治国理财的实践中逐渐形成了独具特色的赋税制度。

1)屯田开创了曹魏的赋税基础。由于战乱的原因,汉朝统治时期的赋税制度已经被彻底打乱,田园衰败,百姓逃亡,以人口为基础,以货币纳税的赋税征收办法显然已经不可能。在这种情况之下,为了解决军队的粮食供应问题,曹操用国家政权的力量招募流散的农民,利用空荒土地兴办屯田。建安元年——公元196年,曹操“用枣祗(zhǐ),韩浩等议,始兴屯田”,并颁布了《置屯田令》。当年,“乃募民屯田许下,得谷百万斛”。曹魏的屯田解决了前代遗留下来的农民和土地相分离的社会矛盾,为恢复农业生产创造了必不可少的条件,也为曹魏财政提供了租税来源。同时,地租收入以赋税的形式上缴国家,使屯田成为左右国家政局的一种特殊的赋税政策,以屯田带动整个农业生产的发展,为曹魏政权奠定了坚实的赋税基础。

2)实行租调制改革。建安九年——公元204年,曹操发布了著名的《收田租令》:“有国有家者,不患寡而患不均。袁氏之治也,使豪强擅恣,亲戚兼并,下民贫弱,代出租赋,炫鬻家财,不足应命。审配宗族,至乃藏匿罪人,为逋(bǔ)逃往。欲望百姓亲附甲兵强盛,岂可得邪?其收田租四升,户出绢二匹,绵二斤而已,他不得擅发。郡国守相明检察之,无令强民有所隐藏,而弱民兼赋也。”

曹魏《收田租令》的变化非同小可:其一:征收田赋和户调,改变了两汉以来的田租、口赋、算赋制度。原来的口赋、算赋缴纳钱币,而户调缴纳实物,原来是按人头征收,现在改为按户征收,适应了当时军阀混战,钱币难以流通的实际需要。其二:田租增产不增税,户调增人不增税,有益于调动百姓的生产积极性,实物税征收既便利了百姓缴纳赋税又能够满足国家的需要。其三:每亩田地“收田租四升”的低税率不但可以有效地减轻农民负担,而且定额税率可以免去百姓许多的额外盘剥。其四:“他不得擅发”,除去了秦汉数百年以来田赋除正税田租之外,还按田亩多少还征收刍(chú)税、藁(gǎo)税等田税附加的负担,免去了税外附加。

曹魏的税制改革,是中国赋役制度的一大变革,标志着中国赋税史进入了一个新的阶段。自从曹操创立租调制度以后,历两晋南北朝和隋唐,沿用达500年之久。虽然在隋朝以及唐朝前期曾经将实物代替徭役部分并入,叫做“庸”,但是,其本质仍是以租调制为主干的税制,一直到唐朝中期实行“两税法”改革,租调制才被取代而完成了它的历史使命。曹魏的税制改革在中国的赋税史上具有强大的生命力。

北魏孝文帝改革

西晋永嘉之乱后,在长达一百二十多年的时间里,黄河流域一直纷纷扰扰,很少有过安宁的日子。空前惨烈的战乱导致社会经济彻底崩溃,中原人民或死于干戈,或死于饥馑,其幸存者盖十五焉。公元439年,北魏太武帝拓跋焘统一黄河流域。之后几十年内,北方经济一直没有得到发展。孝文帝拓跋宏即位之后,针对土地争诉问题严重,豪强地主强田占地的情况,接纳李安世、李冲的建议实施改革。

1)颁行《均田令》。《均田令》将土地按照类别、性质、授田对象、授田数量等进行了规定,将土地分为国有土地和私有土地。其一:国有土地叫做“露田”,由国家控制,授予所有15岁以上的成年男女,包括男女奴婢,还有耕牛;官吏按照其官位的高低授予不同数量的公田;年幼、癃残为户的,授予相当于成年男子50%的露田。男夫一人40亩,妇人20亩;3年才轮流耕种一次的贫瘠土地男夫一人120亩,妇女60亩;按耕牛计算授予的露田,不分土质好坏,只按牛的头数多少计算,有4头以内牛的,每头牛以30亩为限。其二:私有土地叫做“桑田”,只授予“初授田者”,同时也授予15岁以上的成年男性奴婢,妇女和女奴不授予。桑田不分土质好坏,一律以成年男子120亩计算;如果是非桑之土,就只授予成年男子1亩。

北魏的均田令,是我国历史上第一个、也是最为详细的关于土地的成文法。

2)设立三长制。三长制是一种户籍管理制度,其目的就是为了防止户口隐冒。所谓三长就是邻长、里长、党长。“五家立一邻长,五邻立一里长,五里立一党长。”这三长皆“取乡人强谨者”充任,并给予“复征戍”的待遇。三长成绩优异者,还可以仍次升迁。三长的责任是校比民户,堪定户籍;督促课税,征发徭役;推行均田制,劝农课桑。

3)实行租调制。“其民调,一夫一妇帛一匹,粟二石。民年十五以上未娶者,四人出一夫一妇之调。奴任耕,婢任绩者,八口当未娶者四。耕牛二十头,当奴婢八。其麻布之乡,一夫一妇布一匹,下至牛,以此为降。大率十匹为公调,二匹为外费,三匹为内外百官俸。此外杂调。民年八十已上,听一子不从役。孤独癃(lóng)老笃疾贫穷不能自存者,三长内迭养食之”。

北魏均田制、三长制、租调制三者互为前提、互为作用,缺少一个都不行。通过均田制将劳动力束缚在土地上进行生产;通过租调制征收农民的剩余产品;通过三长制检括户口,催督赋税,从而使土地、劳动力、赋税之间建立起了密切联系的不可分割的关系。

北魏孝文帝改革是中国历史上一次重要的改革,是曹操租调制的发展,它对北方社会经济的恢复,各族人民的大融合,中华民族历史的进步都产生过巨大的影响,是中国封建社会中影响最大、实施时间最长,并且效果也最为突出的改革,在中国赋税历史上曾经演绎了300年。

杨炎两税法

中国社会发展到唐朝中期,由于土地关系发生重大变化,大土地私有制的发展严重冲击着均田制的实行,土地买卖的限制越来越小,一些官吏成为大地主,大地主成为官吏,从而使得均田、分田成为不可能,进而为以均田制为基础的租调制度敲响了警钟,同时,由于封建政府赋税征收的超常苛重和赋役水平的严重不均使租调制度最终走向了末路。

建中元年——公元780年,唐德宗任用宰相杨炎实行两税法:“凡百役之费,一钱之敛,先度其数而赋于其人,量出以制入。户无主客,以现居为簿;人无丁中,以贫富为差。不居处而行商者,在所郡县税三十之一,度所取与居者均,使无侥利;成人之税,秋夏两征之,俗有不便者正之。其租庸杂徭悉省,而丁额不废,申报出入如旧式。其田亩之税,率以大历十四年垦田之数为准,而均征之。夏税无过六月,秋税无过十一月。逾岁后,有户增而税减轻,及人散而失均者,进退长吏,而以尚书度支总统焉。”

归纳起来两税法的重要内容是:

1)确立了“量入为出”的财政原则。唐朝以前的财政原则都是以“量出为入”。两税法首次提出先确定国家财政支出的规模,然后根据支出规模来确定收入规模的财政原则,是历史的一大创见。

2)确立了“所有人”为纳税主体的原则。就是不分主户、客户一律编入现居州县户籍,就地纳税。行商在所在郡县缴纳1/30的税。

3)确立了“按照财产多少纳税”的原则。“人无丁中,以贫富为差”,不分中男、丁男,一律按照贫富纳税,土地多的多纳税,土地少的少纳税。

4)确立了“夏秋”两季缴税的纳税期限。夏税完纳时间不得超过六月,秋季不得超过十一月。

5)确立了“按户等纳钱,按亩纳粟米”的缴税物品。

两税法是中国赋税史上的一件大事,它将地税、户税、租庸调和一切杂税合并在一起,对纳税时间、纳税办法、纳税物品做了具体规定,减少了税制,纳税项目,简化了纳税手续,便于百姓缴纳赋税,也便于政府征收管理。同时,两税法对主户、客户、行商都征税,扩大了赋税面,增加了国家的财政收入;按照贫富缴纳赋税的办法平均了税收负担,做到了赋税公平;以货币计算缴纳赋税,促进了商品经济的繁荣和发展;将税收管理权集中到中央,巩固了中央集权,顺应了封建社会历史发展的趋势,在中国封建社会风行几百年。

王安石变法

北宋政府积贫积弱,内忧外患,国家财力不济,封建统治严重告急。在这种情况之下,许多有识之士认为只有改革国家才有出路,在这种思潮的影响之下,王安石变法开始。

熙宁二年——公元1069年,王安石变法开始。

1)改革财政机构。宋朝初年,中央财政机关是“三司使”,总揽天下财赋。“三司”之下设立“盐铁、度支、户部”三个机构,这三个机构又称作“计省”,总领国家财政事宜。宰相不管天下的财政。10692月,王安石改革设立“三司条例司”,由王安石和陈升之共同领导。设立“三司条例司”的主要目的是收揽财利大权,将这种权利置于宰相的权利之下,扩大宰相的权限,将财经的规划、改革之权逐渐划归宰相掌握,纠正宋朝初年财政分割的弊病。“三司条例司”是改革的总领导机构,它对政府财政预算支出作了规定,裁减了延续多年的冗费,停罢了内廷的土木工程,把节省下来的费用用来增加官吏的俸禄。

2)均输法。中国赋税历史上的均输法首先见于西汉的桑弘羊,然后见于唐朝的理财大家刘晏。均输法的基本精神就是由国家调剂物品的供需。北宋国都汴梁当时的消费人口达到100万,其粮食供应主要依靠江南每年向京输送粮食。百年来,贡输制度上下不通气。当京师的粮食需求大时,商人就趁机抬高物价;当京师粮食需求充足时,商人就故意压价收购,导致商人们操纵市场,大获其利。因此,王安石“以发运之职改为均输,假以钱货,凡上供之物,皆得徙贵就贱,用近易远,予知在京仓库所当办者,得以便宜蓄买”。王安石通过均输法从商人手中夺回了物品的敛散权力,免去过去物品运输的不合理费用,减轻了百姓的负担,达到了“国用可足,民财不匮”的目的。

3)市易法。市易法最早渊源于西周的“司市”,再者见于汉朝桑弘羊的“平准”,宋朝的王韶曾经实行过“缘边市易”。其基本精神是运用国家权力平抑市场物价。王安石的“市易法”内容是:“结保贷请,一也;契要金银为抵,二也;贸迁物货,三也。”就是国家收购滞销商品,同时以财产为抵押,贷款给商人,压制一些富商大贾对市场的兼并行为,对贫乏者进行保护,从而节制商业资本。

4)青苗法。青苗法正式的名称叫做“常平法”。常平法就是国家统筹粮食价格和粮食供求关系。粮食价格降低时国家抬高价格收购,粮食价格上涨时国家减价收购。王安石的青苗法是把国家的粮食和现钱当作本钱,由政府来举办贷款,以此来解决百姓的燃眉之急。当时给百姓发放贷款的钱叫做“青苗钱”。

5)免役法。免役法又叫募役法。简单说就是把差役变成国家雇人服徭役。王安石的做法是将全国的有产户,按照财产的多少分为9等,按照等级给国家缴钱来免服徭役,叫做“免役钱”;另外,未成年男丁、单女、女户以及寺庙、官宦人家也必须出钱,这叫做“助役钱”;政府按照一个州县计算雇人服役所需要的雇值,然后按照雇值多少分摊到各户,如果雇值足用的话再增加3分,以备水旱灾害年份征用不足时备用,这叫做“免役宽剩钱”。王安石的募役法实质上是对封建徭役的一种否定。中国自王安石实行募役法之后,封建帝王基本上已经不倾向于采取经常性的、普遍的征发徭役、剥削百姓了。

6)方田均税法。方田均税法包括“方田法”和“均税法”。方田是丈量全国土地,整理地籍;均税是均定田税,检查漏税。方田均税实行13年,全国清丈土地达整个耕地面积的一半。起初,王安石实行方田均税的目的在于抑制土地的兼并,不让那些大地主隐瞒田产偷漏税收,但是其执行结果却增加了财政收入,开辟了税源,    并且调整了国家和大土地所有者之间对农民剩余产品的分配比例。

张居正一条鞭法

明朝初年实行的休养生息政策使得农业经济迅速发展,农业经济的发展促进了手工业和商业的繁荣,出现了中国社会自汉、唐以来第三个盛世年华。但是到明朝的中叶以后,由于土地的兼并,导致人口流亡,农业经济严重萎缩;政治上,宦官专权、皇室靡费、军费开支浩繁、国家财政亏空日益严重。因此,国家强制性地进行征收,赋税、徭役和地租不断加重,阶级矛盾日益加剧,国内起义不断,统治阶级的江山岌岌可危。

鉴于明朝的危机状况,有识之士试图通过整顿吏治、改革赋税制度来缓解危机。在明朝中叶最重要的改革是张居正的一条鞭法。

“一条鞭者,总括一州县之赋役,量地计丁,丁粮毕输于官。一岁之役,官为佥(qiān)募。力差,则计其工食之费,量增为减;银差,则计其交纳之费,加以增耗。凡额办、派办、京库岁需与存留、供亿诸费,以及土贡方物,悉并为一条,皆计亩征银,折办于官,故谓之一条鞭。”

短短的一段文字,但是包括的改革内容却很丰富:

1)赋役合并。将明朝初年以来分别征收的田赋和徭役、向地方征收的土贡方物和上缴京库备做岁需和留在地方备做供应的费用都合并为一,总编为一条,并入田赋的夏、秋二税当中征收。

2)量地计丁。征税的依据是土地和人丁。

3)田赋征银。规定在苏、松、杭、嘉、湖地区征米麦,以供皇室、官吏食用,其余的地区一律按亩征银。差役中的力差也全部改为缴纳代役银,官府征银之后自行雇役。

4)赋役银由地方官直接征收。缴纳银两比缴纳实物便于运输,税务机关也便于征收和运送入库。

5)正杂统筹。正税和杂税、额办和派办、力差与银差等,都是按照田地、定额均摊。

一条鞭法是中国赋税历史上一次重大的变革,它扩大了负担面,原先有田不纳税、不服徭役的豪强地主也必须纳税和服徭役,减轻了无地、少地农民的负担,缓和了阶级矛盾;取消了力差,国家雇人服徭役,封建的人身依附关系松弛了,有利于生产的发展;将土地税、正税、和杂税合并在一起,简化了征收手续,简化了税制;将人头税摊入田亩征收,取消了力役,将实物税改为货币税,有利于商品经济的发展;无地、少地的农民税收负担减轻了,有利于促进社会的公平、缓和阶级矛盾,具有积极的意义。

摊丁入地改革

清朝入主中原之后,对于田赋也进行了一些整顿,收到一些成效的同时也暴露出赋税制度的一些问题。清朝当时赋税主要是地税丁银,由于地丁经常变化,所以就影响到税收收入的稳定,加上当时人口增长的速度非常快,耕地面积增加的速度慢,而土地又逐渐集中在官僚豪绅的手中,佃农的人数越来越多,那些官吏、豪绅等等营私舞弊,巧立名目多征、重征、预征税款,或者干脆包揽当地各户的税款,然后再从各家各户索取,从中得利。这样以来,因为繁重的赋税引起的农民起义和暴动不断增多。在这种情况之下,从国家的长治久安处罚,清朝政府在明朝张居正“一条鞭法”的基础上,对赋役制度实行了改革,首先固定了丁银,然后将丁银摊入地亩一起征收。

康熙五十一年(1712)宣布“盛世滋生人丁永不加赋”。康熙五十二年(1713)下诏:“海宇承平日久,户口日增,地未加广,应以现在丁册定为常额,自后所生人丁,不征收钱粮,编审时,只将实数查明造报。”之后,户部议:“缺额人丁,以本户新添者抵补,不足,以亲戚丁多者补之,又不足,以同甲粮多之丁补之。”

清朝政府决定,以康熙五十年(1711)的丁册常额24621324丁、丁银3350000两作为定额,摊入地亩当中,以后滋生人口永不加赋。

康熙五十五年(1716),摊丁入地改革首先在广东省试行,以后,经过近60年,一直到乾隆年间终于完成。

摊丁入地改革是我国赋役历史上的又一次重大的改革,它完成了我国历史上“赋”与“役”的合并,将人头税并入财产税当中,是税制的一个大的进步;摊丁入地之后,名义上百姓不再服徭役了,在正常的情况下,国家不再按丁派役,取消了户丁的编审,封建国家对劳动人民的人身束缚相对削弱,使得生产力得到了一定程度的解放,这是我国生产关系的一个重大的变化;摊丁入地之后,赋役负担比以前均平合理,人头税并入田亩当中,以田地为标准缴纳地丁钱粮,税收负担与纳税能力挂钩的同时,简化了征收的手续,有利于增加财政收入;同时“滋生人丁,永不加赋”有利于人口的增长,有利于百姓安居乐业,发展生产。据统计,公元1661年全国人口为1913万,1711年增加到2462万,1741年增加到14300万,1790年又增加到30100万,1840年更是增加到41200万人。人口的增加,摊丁入地改革是主要的原因之一。

财政整理

1927年全国统一之后,国民政府面临的是财政状态混乱、老百姓税收负担沉重、社会经济发展受阻的情况,客观形式迫使国民政府将整理财政列入其统一后的第一个议事日程。

19286月,国民政府召开全国经济会议,发出统一财政的通电。从1928年开始,一直到1934年,整理财政工作才基本完成。其基本内容如下:

1)明确划分中央政府与地方政府的财政权限和财政收支

192811月,国民政府公布了《划分国家收入地方收入标准案》,将财政收入划分为国家收入和地方收入两部分,并具体划分了国家税与地方税的收入来源;    还明确规定,当地方税收性质与国家税收重复时。禁止地方政府征收该税。该标准案的公布,结束了自清朝末年到北洋政府时期中央政府与地方政府财政关系混乱的局面,标志着中国分级预算管理体制的真正确立。

2)整理税制

1928年起到抗日战争爆发,国民政府对北洋政府遗留下来的税制进行了多方面的清理、整顿和改革。

裁撤厘金、设立统税。厘金是清朝政府为镇压太平天国运动设立的一个税种,到后来发展到“无物不厘”的程度。国民政府成立后,裁撤厘金的呼声日益高涨。迫于社会压力,1927年国民政府设立裁厘加税委员会。193012月,财政部部长宋子文发表通电,要求各省从193111日起将厘金以及类似厘金的统税、特税、货物税、铁路货捐、邮包税、落地税和正杂各税捐,以及海关征收的50里外常关税、内地常关税、子口税、复进口税等一律裁撤。为弥补财政造成的损失,政府陆续开征了棉纱火柴水泥统税、麦粉统税等税种。裁厘的实现,消灭了困扰中国工商业数十年的重复征税、严重妨害商品流通的现象,结束了国内市场四分五裂的局面,为建立全国统一的市场创造了有力的外部条件。

淘汰和改良旧税种,开征新税种。将田赋改造成土地税;废除牙税、当税等旧税种,代之以国际通行的营业税;开征所得税、遗产税等直接税种。现代税种的开征,标志着中国税制体系从传统的适应自然经济和小商品经济需要的旧体系向适应现代资本主义经济发展需要的现代税制体系的转化已经启动。

整理地方税制。整理地方税制的重点是废除各种不规范的苛捐杂税和整理税收附加。1934年,国民政府对不合法税捐做了界定,凡是妨害社会公共利益;妨害中央收入来源;重复征税;妨害交通;各地方物品通过税;为一地方利益,对其他地方货物输入为不公平的课税都是不合法税捐。规定,对于不合法捐税一律在19347月到193412月底之间分期废除。

国民政府公布的税收整理程序为:地方政府应将其在1928年《国家收入地方收入划分标准》公布前征收的税捐列报财政部,该标准公布后开征的税捐则需报财政部补行审议;各省征收税捐或增减税目者凡与法律及法令有抵触的,财政部得随时撤销。该法令出台之后,从1934年到1937年,各省废除的苛捐达到7400多种,减轻百姓负担1亿多元,同时,在规范地方财政制度,加强对地方政府统一指挥权的同时,加强了对人民的统治。

这次税制整理对中国现代税收制度的建设具有非常重要的意义,它缩短了中国税制体系与国际社会税制体系的距离,大大加强了税收的法律约束力,中国的税收制度向国际通行的、适应资本主义经济发展需要的现代税制迈进了大大的一步。

3)整理公债。国民政府成立的时候,北洋政府遗留的内外债总额达到16.15亿元。如此巨额的债务偿还如果偿还不了,将直接影响政府在国内外的债信,也影响到政府正常的财政收支活动。为此,从1928年起,国民政府对国债进行了清理。1929年成立了整理内外债委员会,制定了五项原则,整理的范围包括中华民国中央政府所实欠的全部无确实担保的所有内外债;关税自主实现后,由关税收入中每年提出一定数额,作为未偿债务的担保。为此,财政部设立了整理债务基金,基金的资金由财政部根据每年应偿债务金额的大小从关税附加收入(关税主权收回之前)和关税收入(关税主权收回之后)中划拨。在债务的整理过程中,财政部对历年所借内外债进行了详细的核查,属于中央政府所借的债务,经审核符合偿还条件的,按规定偿还;不属于中央政府所借的债务由地方政府或者借债单位偿还。经过整理,列入整理范围之内的内外债合计总额为银元1677115496.79元,负担减轻额约为国币35700余万元。公债整理不仅大大减轻了政府的财政负担,而且大大提高了政府债信,为其在抗日战争时期利用债务手段筹集军费创造了条件。

4)重建预算制度。国民政府于19347月公布了《修正预算章程》,对国家预算及地方预算的编制原则、编制结构、编制方法、编审程序等问题做了制度规定。19374月又公布了《修正预算法》,将预算制度上升到法律高度。这个法律的颁布,标志着中国现代预算制度的确立。

5)整理国库制度。北洋政府时期,财政收入管理制度十分混乱,各行政事业单位自收自支,坐支现象非常严重,国库形同虚设。国民政府成立初期也是这种情况。为了强化国库的功能,强化财政部门对财政资金的统一管理权限,国民政府于19332月公布了《中央各机关经管收支款项由国库统一处理办法》。该办法规定:中央各部直接收入款及其所属非营业机关收入款与营业机关盈余款或摊解非营业经费款均解交国库核收。该办法的出台,将各行政事业单位的财权收归财政部行使,杜绝了各单位私自处置财政收入的现象,为财政收入真正保障政府职能的行使提供了条件。19386月,又公布了《公库法》,进一步将国库制度上升到了法律高度。同时,对地方政府的公库制度建设作出规定,使地方公库制度得到了改进和完善。

6)行政、人事制度的整理。1931年,国民政府公布了修订的《财政部组织法》,对财政行政及人事制度作了较详细的制度规定,明确了各机构的分工与职责,为财政职能的顺利履行提供了组织人事上的保证。

民国时期的这次变化当时称作“整理”,但是其性质已经远远超过了“整理”的范围,它实际上是中国近代以来的一次大规模的财政、税收改革。通过这次改革,通过这次改革加强了法律对财政活动的约束力,使得中国的税收制度向前大大迈进了一步。

1994年税制改革

中华人民共和国成立后,1950年建立了全国统一的税收制度,之后1953年、1958年、1973年我国对税制分别进行了不同重点的改革,从1983年开始到1991年,我国以“利改税”为重点,对工商税制又进行了全面改革。但是,建国之后影响最大、最深刻的改革是1994年实行的税制改革,这次改革初步建立了适应社会主义市场经济体制需要的新税制,有力地促进了改革开放和经济发展。

这次税制改革的指导思想是:统一税法,公平税负,简化税制,合理分权,理顺分配关系,保障财政收入,建立符合社会主义市场经济要求的税制体系。

税制改革遵循的基本原则是:要有利于加强中央的宏观调控能力;有利于发挥税收调节个人收入差距和地区间经济发展差距的作用;体现公平税负,促进平等竞争;体现国家产业政策,促进经济结构的有效调整和国民经济总体效益的提高;简化、规范税制。

这次改革分为几个方面:

1)企业所得税改革:分为两步走,第一步,从1994年起统一内资企业所得税,实行33%的比例税率,对部分微利企业增设27%和18%两档优惠税率,取消国营企业调节税和国家能源交通重点建设基金、国家预算调节基金,用税法规范税前列支项目和标准,建立新的规范化的企业还贷制度。第二步,统一内资企业所得税和外资企业所得税。

2)个人所得税改革。调节个人收入差距,缓解社会分配不公的矛盾。工资、薪金所得的月扣除额为800元,对外国人采取加计扣除的办法,并根据物价、职工收入、汇率等情况的变化适时调整。工资、薪金所得实行5%至45%的超额累进税率,生产、经营所得实行5%至40%的超额累进税率。

3)流转税的改革。实行内外统一的增值税、消费税和营业税,取消工商统一税。对商品的生产、批发、零售和进口全面实行增值税,价外计征,基本税率为17%,低税率为13%,实行发票扣税制。对小型纳税人实行简便征税办法。对需要进行特殊调节的部分最终消费品交叉征收消费税,对不实行增值税的劳务交易和第三产业征收营业税。

4)其他税种的改革。开征房地产增值税,实行30%至60%的累进税率,以对房地产交易中的过高利润进行适当调节。将现行对股票交易征收印花税的办法改为征收证券交易税,对买卖双方各按3‰的税率征税,最高税率可以上浮到10‰

开征遗产与赠与税。

改革城市维护建设税,体现享用市政设施与纳税义务相对应的原则,以销售收入为计税依据,实行0.5%至1%的幅度税率,将外资企业纳税征税范围。

其他税种的调整包括:取消或者合并盐税、筵席税、集市交易税、牲畜交易税、特别消费税、烧油特别税、奖金税和工资调节税;取消对外资企业和外国人征收的城市房地产税和车船使用牌照税,统一实行房产税和车船使用税,并适当调整税率;调高城镇土地使用税的税额;下放屠宰税。

5)税收征管制度改革。普遍建立纳税申报制度;积极推行税务代理制度;加速推进税收征管计算机化的进城;建立严格的税务稽核制度;适应实行分税制的需要,组建中央、地方两套税务机构;确立适应社会主义市场经济需要的税收基本规范。

6)财政管理体制改革。19931215日,国务院发布了《关于实行分税制财政管理体制的决定》,决定从199411日起,改革现行地方包干体制,对各省、自治区、直辖市和计划单列市实行分税制财政管理体制。其原则和内容是:按照中央与地方政府的事权划分,合理确定各级财政的支出范围;根据事权与财权相结合的原则,将税种统一划分为中央税、地方税和中央地方共享税,并建立中央税收和地方税收体系,分设中央、地方两套税务机构分别管理;科学核定地方收支数额,逐步实行比较规范的中央财政对地方的税收返还和转移支付制度;建立、健全分级预算制度,硬化各级预算约束。

在中央与地方收入的划分上,国务院规定,维护国家权益、实施宏观调控所必需的税种划分为中央税,同经济发展直接相关的主要税种划分为中央与地方共享税,适应地方征管的税种划分为地方税,并提出要充实地方税税种,增加地方税收入。具体划分为:

中央政府固定收入:关税,海关代征消费税和增值税,中央企业缴纳的所得税,地方银行、外资银行和非银行金融缴纳的企业所得税,铁道部门、各银行总行、各保险总公司等集中缴纳的收入(包括营业税、所得税、利润和城市维护建设税),中央企业上缴利润等。外贸企业的出口退税全部由中央财政负担。

地方固定收入:营业税(不包括上述划为中央收入的部分),地方企业缴纳的所得税(不包括上述划为中央收入的部分),地方企业上缴利润,个人所得税,城镇土地使用税,固定资产投资方向调节税,城市维护建设税(不包括上述划为中央收入的部分),房产税,车船使用税,印花税,屠宰税,农业税,牧业税,耕地占用税,契税,遗产与赠与税,土地增值税,国有土地有偿使用收入等。

中央政府与地方政府共享收入:增值税、资源税、证券交易税。增值税收入中央分享75%,地方分享25%。资源税收入按照资源品种划分,大部分资源税收入作为地方收入,海洋石油资源税收入作为中央收入。政权交易税收入,中央与地方各分享50%。

1994322第八届全国人民代表大会第二次会议通过的《中华人民共和国预算法》有关制度规定:国家实行中央和地方分税制。从法律上确立了分税制的地位。

 


 
      
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